İhracat Şekline Göre KDV İstisna ve İade Uygulamaları

Yapılacak ihracat işlemleri, bu Yönetmelik ile Dış Ticaret Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanlık tarafından yayımlanacak tebliğler ve ilgililere verilecek talimatlar çerçevesinde yürütülür. 06.06.2006 tarih ve 26190 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan İhracat Yönetmeliğinde, 12.07.2008 tarih ve 26934 sayılı Resmi Gazete ile yayınlanan İhracat Yönetmeliği ile değişiklikler yapılmıştır.

Aşağıda, bu son düzenlemeler doğrultusunda ihracat şekillerinin her birinin KDV mevzuatı karşısındaki durumu ele alınmaktadır. KDV Kanunu ile ilgili mevzuatta, mal teslimi ve hizmetin ifasının verginin konusuna girdiği ancak 11 ve 12’nci maddelerde İhracata konu mal teslimi ile hizmet ifasının vergiden istisna olduğu belirtilmiştir.

KDV Kanununda hizmet ihracına yönelik bu düzenlemeler mevcut iken İhracat Yönetmeliğinde ayrıca bir hizmet ihracı olarak ihracat şekli belirtilmemiştir. Diğer bir deyişle, KDV mevzuatında ihracat Mal ve Hizmet ihracatı olarak ayrıma tabi tutulmuş, İhracat Yönetmeliğindeki ihracat şekilleri olarak ayrıca konu edilmemiştir.

Ön izne bağlı ihracat: İhracı uluslararası anlaşma, kanun, kararname ve ilgili sair mevzuat uyarınca belli bir merciin ön iznine bağlı malların ihracatında, ilgili mercilerden ön izin alındıktan sonra ihracat mevzuatı hükümleri uygulanır.

KDV Kanununun 32. maddesinde, yüklenilen vergilerin indirilebileceği, indirilemeyen kısmın iade edileceği hüküm altına alınmıştır. Tam istisna kapsamında Kanununun 11. ve 12. maddeleri ile mal ihracı mahiyetinde olup KDV istisnasına tabidir.

Kayda Bağlı İhracat: İhracı kayda bağlı mallar, Müsteşarlıkça (Dış Ticaret Müsteşarlığı) yayımlanacak Tebliğ ile belirlenir.

İhracı Kayda Bağlı Mallara İlişkin Tebliğ kapsamındaki malların ihracından önce gümrük beyannamelerinin İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğince kayda alınması gerekir.

İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğince kayda alınmış gümrük beyannamesinin gümrük idarelerine sunulma süresi, İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğinin onay tarihinden itibaren uzatılmamak üzere otuz gündür.

Ancak, ülkemiz ihraç ürünlerine miktar kısıtlaması uygulayan ülkelere yapılan, kısıtlama kapsamındaki malın ihracına ait kayıt meşruhatı düşülerek onaylanmış gümrük beyannamelerinin gümrük idarelerine sunulma süresi, otuz günden daha kısa veya daha uzun olarak Müsteşarlıkça belirlenebilir.

Tam istisna kapsamında KDV Kanununun 11. ve 12. maddeleri ile mal ihracı mahiyetinde olup KDV istisnasına tabidir.

Konsinye İhracat: Konsinye ihracat başvuruları ilgili İhracatçı Birlikleri GenelSekreterliğine yapılır.

Madde ve/veya ülke politikası açısından Müsteşarlıkça getirilebilecek düzenlemeler kapsamındaki mallarla ilgili konsinye ihraç talepleri Müsteşarlığın görüşü alındıktan sonra, bunun dışında kalan mallara ilişkin talepler ise doğrudan İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğince sonuçlandırılır.

İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğince konsinye ihracat olarak onaylanmış gümrük beyannamelerinin otuz gün içinde gümrük idarelerine sunulması gerekir. İhracatçılar, konsinye olarak gönderilen malların kesin satışının yapılmasından sonraki otuz gün içinde durumu, kendileri tarafından düzenlenmiş kesin satış faturası veya örneği ve gerekli diğer belgeler ile birlikte izni veren İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğine bildirir. Konsinye olarak gönderilen malın ihraç tarihinden itibaren bir yıl içinde kesin satışının yapılması gerekir.

Bu süre, haklı ve zorunlu nedenlere istinaden müracaat edilmesi halinde, izni veren İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğince iki yıl daha uzatılabilir. KDV açısından henüz bir satış kesinleşmemiş olup, konsinye olarak teslimde mal ihracı olmadığından KDV ye tabi olmayacaktır.

Kesin satışının gerçekleştiği tarihte tam istisna kapsamında KDV Kanununun 11. ve 12. maddeleri gereği mal ihracından KDV istisnasına tabi olacaktır.

Yurt Dışı Fuar ve Sergilere Katılım ve İhracat: Ülkemizi temsilen katılınacak uluslararası yurt dışı fuar ve sergiler Müsteşarlık tarafından belirlenir. Uluslararası ticari fuarlara ve sergilere, gerek ülkemizi temsilen ulusal düzeyde gerekse bireysel olarak katılacak firma ve kuruluşlarca yurt dışına gönderilecek bedelli veya bedelsiz mallar ile yurt dışında düzenlenecek bilim, sanat, kültür veya tanıtım amaçlı fuar/sergi, konferans, seminer gibi etkinliklere kişi veya kuruluşlarca gönderilecek bedelli veya bedelsiz malların yurt dışına çıkışıyla ilgili başvurular doğrudan ilgili gümrük idarelerine yapılır.

Gümrük idareleri söz konusu malların yurt dışına çıkışı için yapılan talepleri ilgili mevzuat çerçevesinde inceleyip sonuçlandırır. Gümrük idareleri, yukarıda belirtilen amaçlarla yurt dışına çıkışına izin verdikleri bedelli ve/veya bedelsiz mallar (bilim, sanat, kültür, tanıtım amaçlı fuar/sergi hariç) ile ilgili gümrük beyannamelerinin onaylı bir örneğini, beyannamenin kapanış tarihinden itibaren, en geç on beş gün içinde firmanın beyan ettiği İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğine gönderir.

Uluslararası ticari fuar ve sergilerde sergilenmek üzere yurt dışına çıkarılan malların kesin satışına ilişkin talepler, geçici çıkışa esas gümrük beyannamesinin İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğince onaylanmasını müteakip gümrük idarelerince sonuçlandırılır.

Gümrük idareleri, özel organizatör kuruluşların ülkemizi temsilen ulusal düzeyde katılacağı ticari nitelikli fuarlarda ve sergilerde, yürürlükteki Yurt Dışında Fuar Düzenlenmesine ve Değerlendirilmesine İlişkin Tebliğ hükümleri gereğince, organizatör kuruluşa Müsteşarlıkça (İhracat Genel Müdürlüğü) verilmiş olan "Yeterlilik Belgesi" veya "Geçici Yeterlilik Belgesi" (kamu ve meslek kuruluşları ile vakıflarca düzenlenen fuarlarda bahse konu belgeler aranmaz) ile birlikte ilgili fuarın ulusal katılım organizasyonunun söz konusu kuruluşça yapılmasının onaylandığını gösterir uygunluk yazısını ararlar.

Yukarıda belirtilen hususlar dışında kalan talepler Müsteşarlıkça incelenip sonuçlandırılır. KDV açısından henüz bir satış kesinleşmemiş olup, malların geçici ihracı söz konusu olduğundan kesin satışının gerçekleştiği tarihte tam istisna kapsamında KDV Kanununun 11. ve 12. maddeleri gereği KDV istisnasına tabidir.

İthal Edilmiş Malın İhracı: Gümrük mevzuatı çerçevesinde serbest dolaşıma girmiş yeni veya kullanılmış malın ihracı genel esaslar çerçevesinde yapılır. Ancak, ihracatın desteklenmesine yönelik mevzuat, yatırım mevzuatı ile gümrük mevzuatının mahrecine iade hükümleri saklıdır. Malın teslimi söz konusu olup ancak KDV Kanununun 11. ve 12. maddeleri gereği tam istisna kapsamında KDV’den istisna olacaktır.

Serbest Bölgelere Yapılan İhracat: Serbest bölgelere yapılacak ihracat, ihracat mevzuatı hükümlerine tabidir. Ancak, Dahilde İşleme Rejimi, KDV uygulamaları ve Türkiye İhracat Kredi Bankası uygulamalarına dair mevzuat hükümleri saklıdır.

Serbest Bölgelere gönderilen malların Gümrük Beyannamesi veya Serbest Bölge İşlem Formu ile teslimi halinde KDV Kanununun 11 ve 12’nci maddelerine göre tam istisna kapsamında KDV den istisna olacaktır.

İlgili mevzuat gereği hizmet ihracına ilişkin Türkiye’den Serbest Bölgelere verilen (Fason hariç) hizmetlerde istisna söz konusu değildir.

Diğer İhracat Şekilleri ve Transit Ticaret: Kayda bağlı ihracat, bedelsiz ihracat, savunma sanayii dışındaki alanlarda offset kapsamında yapılacak ihracat ile yurt dışı müteahhitlik ve teknik müşavirlik kapsamında yapılacak ihracata ilişkin usul ve esaslar Müsteşarlığın bağlı olduğu Bakanlıkça belirlenir.

Bedelsiz İhracat: Karşılığında yurt dışından bir ödeme yapılmaksızın yurt dışına mal çıkarılmasıdır. Bedelsiz ihracatta, gümrük mevzuatı uyarınca gümrük beyannamesi düzenlenmesi gereken hâllerde gümrük beyannamesinin tescil edilmiş olması gerekir.

Dış Ticaret Müsteşarlığınca Bedelsiz İhracata İlişkin Tebliğ (İhracat 2008/12) 12.07.2008 tarih ve 26934 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.

İhracatın Gümrük Beyannamesi ile gerçekleşmesi durumunda malın teslimi KDVK 11 ve 12’nci maddelerine göre tam istisna olup KDV’den istisnadır. KDVK 50 no’lu Genel Tebliği çerçevesinde bir teslim olması halinde (Eşantiyon, numune ve promosyon) GVK 40/1 e göre bedellerinin gider yazılması mümkün olacaktır.

Bu mallara ilişkin yüklenilen KDV de, KDVK 11 ve 12’nci maddeleri kapsamında istisna hükümleri doğrultusunda iadeye tabi olacaktır. Ancak Yabancı Yardım Kuruluşlarına yapılan bedelsiz teslimler, KDVK 17. madde hükümlerine göre kısmi istisna kapsamında değerlendirilecek olup, bu mallar için yüklenilen KDV’nin KDVK 30/a maddesi gereği indirim yapılmayıp gider yazılması gerekecektir. Her hangi bir iade söz konusu olmayacaktır.

Yurt Dışı Müteahhitlik ve Teknik Müşavirlik Kapsamında Yapılacak İhracat: Türkiye’den yurt dışına yapılan işte kullanılmak üzere kesin olarak götürülen madde, malzeme,  makine ve ekipmanlar ile personele ilişkin götürülen yeme içme ve giyim malzemeleri tam istisna kapsamında ve KDV Kanununun 11. ve 12. maddeleri ile mal ihracı mahiyetindedir. KDV istisnasına tabidir. Geçici olarak yurt dışına götürülen makine ve ekipmanlar istisna kapsamında değildir. Götürülen makine ve ekipmanlar yurt dışında sonradan satışı gibi durumlarda yurda getirilmemesi halinde veya süre bitiminde Kanunun 11. ve 12. maddeleri gereği tam istisna kapsamında olacaktır. 

Yurt dışına yapılan Teknik Müşavirlik Hizmetleri, hizmetten yurt dışında faydalanıldığından KDVK 11/1-a maddesi gereği hizmet ihracı olup tam istisna kapsamında KDV den istisna olacaktır.

Ticari Kiralama Kapsamında Geçici İhracat: Ticari kiralama yoluyla yapılacak ihracat talepleri, kiracı firma veya kuruluşla yapılan sözleşmenin aslı veya noter tasdikli örneği ile sözleşmenin yeminli tercümanca yapılmış olan Türkçe tercümesi; kiraya verilen eşyanın motorlu kara nakil vasıtası olması durumunda ise ayrıca bahse konu aracın motorlu araç tescil belgesinin bir örneği ile birlikte, çıkış işlemlerinin yapılacağı gümrük müdürlüğüne yapılır.

Gümrük müdürlüğü tarafından onaylanan beyanname izin hükmündedir. Ticari kiralama konusu eşyanın mülkiyetinin kiraya verene ait olmaması durumunda, eşyanın mülkiyetinin başkasına ait olduğuna ilişkin noterde tanzim ettirilmiş muvafakatname ibraz edilir.

Ticari kiralama konusu eşyanın, finansal kiralama yoluyla elde edilmiş olması durumunda, söz konusu eşyanın finansal kiralama yoluyla elde edildiğine ilişkin kiralayan ile kiraya veren arasında yapılan sözleşme ve kiralayan kişi tarafından noterden tanzim ettirilmiş muvafakatname ibraz edilir. Ticari kiralama yoluyla yapılacak ihracat gümrük mevzuatı hükümlerine tabidir.

Ticari kiralamada kira faturası ve mal bedel faturası ayrı ayrı veya birlikte tek fatura şeklinde düzenlenebilir. Beyanname değeri olarak kiralanan eşya değeri girilmelidir.Dış ticarette finansal kiralama ve ticari kiralama işlemlerinin KDV konusuna girip girmediği, hizmet ihracatı olarak değerlendirilip, değerlendirilmeyeceği, bu nedenle KDV istisnası ve iadesi uygulanıp, uygulanmadığı hususlarında tereddütler hasıl olduğundan, firmaların konuyla ilgili olarak Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığından görüş, özelge talep etmeleri faydalı olacaktır.

Transit Ticaret: Transit Ticaret, yurt dışında veya serbest bölgede yerleşik bir firmadan ya da antrepodan satın alınan malın, ülkemiz üzerinden transit olarak veya doğrudan doğruya yurt dışında veya serbest bölgede yerleşik bir firmaya ya da antrepoya satılmasıdır.

Uluslararası anlaşmalarla ticareti yasaklanmış mallar ile Müsteşarlığın madde politikası itibariyle transit ticaretinin yapılmasını uygun görmediği mallar transit ticarete konu olamaz. İthalat ve ihracat yapılması yasaklanmış ülkelerle transit ticaret yapılamaz.

Transit Ticarete ilişkin söz konusu malın serbest dolaşıma girmemesi koşulu ile yurt dışına satışı durumunda KDVK 6/a hükmü gereği verginin konusuna girmeyecektir. İstisna söz konusu değildir. Bu işleme ilişkin, varsa ödenen KDV, Kanunun 30/a maddesi gereği indirim konusu yapılamayacaktır.

Transit ticarette satış bedellerinin transit ticaret bedeli olarak alışının yapılabilmesi için yurt dışından geldiğinin tespiti şarttır. Transit ticaret bedellerinin tasarrufu serbesttir. 

Transit  ticaret bedelinin BSMV muafiyeti kapsamında değerlendirilebilmesi için bedelin yurt dışından ülkemize transferi gerekmektedir.

Takas ve Bağlı Muamele: Takas, ihraç veya ithal edilen mal veya hizmet bedelinin, kısmen veya tamamen mal, hizmet veya döviz ile karşılanması, Bağlı Muamele, ikiden fazla taraf arasında yapılan takas işlemidir. Takas ve bağlı muamele işlemleri yürürlükteki ihracat ve ithalat rejimleri çerçevesinde yürütülür. Malın teslimi söz konusu olduğundan KDVK 11. ve 12. madde hükümlerine göre tam istisna kapsamında KDV’den istisna olacaktır.

Yurt Dışına E-Ticaret: Yurt dışına e-ticaret kapsamındaki mal ihracıyla ilgili işlemler, dış ticaret ve gümrük mevzuatı hükümlerine tabidir. Malın teslimine ilişkin Gümrük Mevzuatı çerçevesinde Gümrük Beyannamesi düzenlenmesi koşulu ile KDVK 11. ve 12. madde hükümlerine göre tam istisna kapsamında KDV’den istisna olacaktır.

Türkiye'de ikamet etmeyen yolcuların yurt dışına götürdükleri mallar:
KDVK’nun 11/2 maddesinin verdiği yetki ile Maliye Bakanlığı tarafından yayınlanan tebliğlerle iki şekilde düzenlenmiştir. Yolcu Beraberi Eşya İhracı ve Bavul Ticaretidir. KDVK Genel Tebliğleri 43, 61 ve 11.07.2008 tarih ve 26933 sayılı Resmi Gazete de yayınlanan 110 seri no’lu KDV Genel Tebliği ile gerekli açıklamalar doğrultusunda tam istisna kapsamında KDV’den istisna edilmiştir ve KDV iadesine tabidir.

Gümrük Antreposuna Mal Konulması: KDVK 12. maddesinde gümrük antreposuna malın teslimi tam istisna kapsamında KDV den istisna edilmiştir.

Sınır ve Kıyı Ticareti: Malların tesliminde Gümrük Beyannamesi veya tahakkuk varakası ile ihracat teslimi kabul edilmektedir. Ayrıca bu işlemler için yetki belgeleri aranılmaktadır. KDVK 11 ve 12’nci maddeleri gereği tam istisna kapsamında KDV den istisna olacaktır.

Gümrük Hattı Dışı Satış Mağazalarına Teslimler: Bu tür teslimler ihracat istisnası kapsamında olmayıp Kanunun 16/1-c maddesi hükümlerine tabidir. Bu mallara ilişkin yüklenilen KDV’nin KDVK 30/a maddesi gereği indirim konusu yapılmayıp çıkarılarak giderleştirilmesi gerekecektir.

Gemilere Mal Teslimi: Uluslararası sularda sefer yapan gemilere yapılan ihtiyaçlarına ilişkin mal teslimleri gümrük beyannamesi düzenlenmesi koşuluyla KDVK 11. ve 12. maddeleri gereği tam istisna kapsamında KDV’den istisna olacaktır.

Sonuç olarak;  İhracat Yönetmeliği ile İhracat Şekilleri yayınlanmış ve Yönetmelikle birlikte yayınlanan Tebliğler ile İhracatın şekline göre hangi makamdan ve hangi esaslara göre izne tabi olacağı ve nasıl gerçekleştirileceği hüküm altına alınmıştır. KDV Kanununda ise 11. ve 12. maddelerde gerekli düzenlemeler yapılarak yayınlanan Tebliğlerle KDV’nin istisna ve iadesine ilişkin hükümler belirlenmiştir. Yapılan düzenlemelerde, İhracat Şekilleri esas alınmak yerine Mal ve Hizmet İhracı olmak üzere ele alınmıştır. İstisnanın uygulanacağı başlıklar şöyle sıralanabilir.

A – Mal İhracı
B – İhraç Kaydıyla teslimler (tecil-terkin)
C – Dahilde işleme rejimi kapsamında tecil terkin
D – Bavul Ticareti
E – Yolcu Beraberinde eşya ihracatı
F – Hizmet İhracı

İhracat Yönetmeliğinde geçen Ticari Kiralama, Yurt Dışı Müteahhitlik Hizmetleri Kapsamında İhracat, Konsinye İhracat ve Yurt Dışı Fuar ve Sergi Alanlarına İhracat gibi İhracat şekilleri KDV açısından Geçici İhracat Kapsamında değerlendirilmiş ve kesin satışı yapıldığında İhracat İstisnası kapsamında kabul edilmiştir. Malın tesliminde Gümrük Beyannamesi (vb. belgeler) esas alınarak KDVK 11 ve 12’nci maddelerine göre KDV’den istisna edilmiştir. İhracat Yönetmeliğinde geçen Ticari Kiralama ve Yurt Dışı Teknik Müşavirlik gibi ihracat şekilleri Hizmet İhracatı kapsamında değerlendirilmektedir.

İhracat Yönetmeliğinde geçen Transit Ticaret Yoluyla İhracat ise serbest dolaşıma girmemesi koşulu ile yurt dışına satışı durumunda KDVK 6/a maddesine göre verginin konusu dışında bırakılmıştır. Bu işleme ilişkin varsa ödenen KDV, KDVK 30/a maddesi gereği indirim konusu yapılamamaktadır.